สอบบัญชี

ผู้ใช้งบการเงินได้อะไรจากเหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานและผู้สอบบัญชีทำให้ผู้ใช้งบการเงินมั่นใจกับข้อมูลจนถึงวันที่ได้รับอนุมัติให้ออกงบการเงินได้อย่างไร ? 

ในการแสดงความเห็นต่องบการเงินของผู้สอบบัญชีนั้น ผู้สอบบัญชีต้องทำการรวบรวมหลักฐานที่จะสนับสนุนความถูกต้องตามควรต่องบการเงินในทุกวันสิ้นรอบระยะเวลารายงาน ในขณะที่วันที่ได้รับอนุมัติให้ออกงบการเงินโดยผู้อำนาจของกิจการซึ่งส่วนใหญ่จะเป็นผู้บริหารและวันที่ลงลายมือชื่อของผู้สอบบัญชีเป็นวันที่หลังจากวันที่สิ้นรอบระยะเวลารายงาน  

ในช่วงเวลาดังกล่าวอาจมีเหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่ผู้สอบบัญชียังมีความรับผิดชอบตามมาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 560 เหตุการณ์ภายหลังวันที่ในงบการเงินในงานของผู้สอบบัญชีจะมีแนวทางอย่างไร และตรวจสอบสิ้นสุดถึงวันที่ใดนั้น  เราต้องทำความเข้าใจมาตรฐานการบัญชีที่เกี่ยวข้องคือ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 10 เรื่องเหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานและผู้บริหารมีความรับผิดชอบในการปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรฐานการบัญชี 

เราลองมาทำความเข้าใจทั้งด้านผู้ทำบัญชีและผู้สอบบัญชี

ด้านผู้ทำบัญชี

เหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงาน หมายถึงเหตุการณ์ที่เกิดขึ้นหลังวันสิ้นรอบระยะเวลารายงานกับวันที่รับอนุมัติให้ออกงบการเงิน ไม่ว่าเหตุการณ์นั้นจะเป็นไปในทางดีหรือไม่ดี เหตุการณ์ดังกล่าวสามารถแยกได้เป็น 2 ประเภทดังนี้ 

1. เหตุการณ์ที่เป็นหลักฐานยืนยันว่า สถานการณ์ได้มีอยู่ ณ วันสิ้นรอบระยะเวลารายงาน (เหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่ต้องปรับปรุง) 

2. เหตุการณ์ที่ชี้ให้เห็นว่า สถานการณ์ได้เกิดขึ้นภายหลังรอบระยะเวลารายงาน (เหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่ไม่ต้องปรับปรุง)

วันที่ได้รับอนุมัติให้ออกงบการเงิน

วันที่เริ่มรอบระยะเวลา (รายงาน)

วันที่สิ้นรอบระยะเวลา (รายงาน)

วันที่ได้รับอนุมัติให้ออกงบการเงิน (วันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชี)

รอบระยะเวลารายงาน

เหตุการณ์ภายหลัง

รอบระยะเวลารายงาน

ตัวอย่าง  เช่น วันที่เริ่มรอบระยะเวลารายงาน 1/1/61 วันที่สิ้นรอบระยะเวลารายงาน 31/12/61 และวันที่ได้รับอนุมัติให้ออกงบการเงินและวันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชี 15/2/62

การรับรู้รายการและการวัดมูลค่า

1. เหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่ต้องปรับปรุง เป็นรายการที่กิจการต้องปรับปรุงจำนวนที่รับรู้ในงบการเงินหรือรับรู้รายการที่ไม่เคยรับรู้มาก่อน เพื่อสะท้อนให้เห็นถึงเหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่ต้องปรับปรุงเนื่องจากเหตุการณ์ดังกล่าวได้มีอยู่ ณ วันสิ้นรอบระยะเวลาที่รายงาน ตัวอย่างเช่น  

1.1 คำพิพากษาของคดีความภายหลังรอบระยะเวลารายงาน ซึ่งยืนยันว่ากิจการมีภาระผูกพันในรอบระยะเวลารายงานปัจจุบัน โดยกิจการต้องปรับปรุงจำนวนประมาณการที่รับรู้ไว้ก่อนหน้านี้หรือรับรู้ประมาณการหนี้สินที่ตั้งขึ้นใหม่ และเปิดเผยหนี้สินที่อาจเกิดขึ้น หรือกรณีการฟ้องร้องยังมีการโต้แย้งกัน กิจการต้องพิจารณาหลักฐานและอาจต้องรับรู้ประมาณการหนี้สินหรือเปิดเผยหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นแล้วแต่กรณี 

1.2 ข้อมูลที่ได้รับภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่ชี้ให้เห็นว่าสินทรัพย์เกิดการด้อยค่า ณ วันสิ้นรอบระยะเวลารายงาน หรือกิจการต้องปรับปรุงจำนวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่เคยรับรู้ไว้สำหรับสินทรัพย์ที่เกี่ยวข้อง ตัวอย่างเช่น การล้มละลายของลูกหนี้การค้าได้เกิดขึ้นแล้ว ณ วันสิ้นรอบระยะเวลารายงานกิจการต้องปรับปรุงมูลค่าตามบัญชีของลูหนี้การค้า การขายสินค้าคงเหลือภายหลังรอบระยะเวลารายงานอาจให้หลักฐานเกี่ยวกับมูลค่าสุทธิที่ได้รับของสินค้าคงเหลือนั้น หรือการพบการทุจริตหรือข้อผิดพลาดที่แสดงให้เห็นว่างบการเงินไม่ถูกต้อง

2. เหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่ไม่ต้องปรับปรุงและให้พิจารณาการเปิดเผยข้อมูลในหมายเหตุประกอบงบการเงิน เช่น การลดลงของมูลค่ายุติธรรมของเงินลงทุนระหว่างวันสิ้นรอบระยะเวลารายงานกับวันที่อนุมัติให้ออกงบการเงิน  การประกาศจ่ายเงินปันผลภายหลังรอบระยะเวลารายงาน  การรวมธุรกิจที่สำคัญภายหลังรอบระยะเวลารายงาน  การประกาศแผนยกเลิกการดำเนินงาน การซื้อสินทรัพย์ที่สำคัญ  ความเสียหายในโรงงานที่เกิดจากอัคคีภัย การปรับโครงสร้างที่สำคัญ การเพิ่มทุนจดทะเบียน การเปลี่ยนแปลงอัตราภาษี  การเริ่มต้นของคดีความที่สำคัญ ซึ่งเป็นเหตุการณ์ที่เกิดภายหลังรอบระยะเวลารายงาน  

นอกจากนี้บริษัทต้องเปิดเผยเรื่องการอนุมัติงบการเงิน เพื่อเป็นการระบุอย่างชัดเจนว่า งบการเงินจะมีการเปิดเผยข้อมูลถึงวันที่ผู้บริหารอนุมัติเท่านั้น

ด้านผู้สอบบัญชี

ด้านการปฏิบัติงานของผู้สอบบัญชี จะมีมาตรฐานการสอบบัญชีเกี่ยวกับเหตุการณ์ภายหลังวันที่ในงบการเงิน โดยมีวัตถุประสงค์เพื่อให้ได้รับหลักฐานการสอบบัญชีที่เหมาะสมอย่างเพียงพอว่างบการเงินได้สะท้อนให้เห็นถึงเหตุการณ์ที่เกิดขึ้นระหว่างวันที่ในงบการเงินและวันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชี ซึ่งต้องปรับปรุงหรือเปิดเผยข้อมูลในงบการเงินอย่างเหมาะสม ตามที่กำหนดโดยกรอบแนวคิดสำหรับการรายงานทางการเงินที่เกี่ยวข้องแล้วหรือไม่  โดยปกติผู้สอบบัญชีไม่มีความรับผิดชอบในการใช้วิธีการตรวจสอบใด ๆ หลังวันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชี แต่มีกรณีอื่น ๆ ทีอาจเกิดขึ้น ดังนี้  

1. กรณีที่ผู้สอบบัญชีพบเหตุการณ์หลังจากวันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชีแต่ก่อนวันที่งบการเงินออกเผยแพร่

2. กรณีที่ผู้สอบบัญชีพบเหตุการณ์หลังจากการนำงบการเงินเผยแพร่แล้ว

จากทั้ง 2 กรณีถ้าผู้สอบบัญชีได้ทราบข้อเท็จจริง ณ วันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชี อาจทำให้ผู้สอบบัญชีต้องดัดแปลงรายงานของผู้สอบบัญชี  กรณีนี้ผู้สอบบัญชีจะหารือกับฝ่ายบริหารเพื่อปรึกษาเรื่องนั้น ๆ  และพิจารณาว่าต้องมีการแก้ไขงบการเงินหรือไม่ หากต้องแก้ไขฝ่ายบริหารจะดำเนินการอย่างไร เช่น ถ้าผู้บริหารแก้ไขงบการเงินผู้สอบบัญชีต้องใช้วิธีตรวจสอบที่จำเป็นสำหรับสถานการณ์นั้น ๆ เพิ่มเติม แต่ถ้าไม่สามารถปฏิบัติได้อาจมีการออกรายงานของผู้สอบบัญชีฉบับใหม่  และหากฝ่ายบริหารไม่ดำเนินการตามขั้นตอนที่จำเป็นหรือไม่แก้ไขงบการเงินในสถานการณ์ที่ผู้สอบบัญชีเห็นว่าจำเป็นต้องแก้ไข ผู้สอบบัญชีจะแจ้งฝ่ายบริหารและผู้มีหน้าที่กำกับดูแลซึ่งหากไม่มีการดำเนินการใด ๆ หลังจากได้แจ้งแล้วผู้สอบบัญชีจะดำเนินการตามความเหมาะสมเพื่อป้องกันความน่าเชื่อถือในอนาคตของรายงานของผู้สอบบัญชี กรณีนี้ผู้สอบบัญชีอาจจำเป็นต้องดำเนินการทางกฎหมาย หรือขอคำปรึกษาทางกฎหมายซึ่งแล้วแต่กรณีที่เกิดขึ้น

นอกจากนี้ยังมีกรณีที่ผู้สอบบัญชีลงวันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชี โดยการลงวันที่สองวัน การลงวันที่สองวันคืออะไร ?   กรณีนี้จะเกิดจากกรณีที่ผู้สอบบัญชีจะแก้ไขรายงานของผู้สอบบัญชีเพื่อให้ครอบคลุมวันที่ที่มีการแก้ไขงบการเงิน ซึ่งวันที่ในรายงานของผู้สอบบัญชีก่อนที่ผู้บริหารจะแก้ไขงบการเงินนั้นยังคงไม่เปลี่ยนแปลงเนื่องจากวันที่ดังกล่าวทำให้ผู้ใช้งบการเงินทราบว่างานตรวจสอบงบการเงินเสร็จสิ้นแล้ว ณ วันนั้น  ส่วนวันที่ที่แสดงเพิ่มเติมอีกวันหนึ่งในรายงานของผู้สอบบัญชีจะทำให้ผู้ใช้งบการเงินทราบว่าวิธีการตรวจสอบของผู้สอบบัญชีที่มีต่อมาจนถึงวันที่ดังกล่าว จำกัดอยู่เพียงการแก้ไขงบการเงินในภายหลังเท่านั้น 

บทสรุป

เหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานที่จัดทำโดยฝ่ายบริหาร และการตรวจสอบเหตุการณ์ภายหลังวันที่งบการเงินโดยผู้สอบบัญชีจึงมีความสำคัญและความสัมพันธ์กันอย่างหลีกเลี่ยงไม่ได้ เนื่องจากทั้งผู้ทำบัญชี ฝ่ายบริหาร และผู้สอบบัญชีมีบทบาทและหน้าที่ที่สำคัญต่อผู้ใช้งบการเงินที่จะทำให้งบการเงินมีคุณภาพ และสะท้อนข้อเท็จจริง    ดังนั้นผู้ใช้งบการเงินจึงมั่นใจได้ว่าข้อมูลที่ได้รับนั้นเป็นเหตุการณ์จนถึงวันที่ใด นอกจากนี้ถ้าผู้ใช้งบการเงินทำความเข้าใจกับหมายเหตุประกอบงบการเงินต่าง ๆ รวมถึงหมายเหตุประกอบงบการเงินที่เกี่ยวกับเหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงานจะทำให้ผู้ใช้งบการเงินได้รับข้อมูลที่สำคัญของบริษัทเพื่อนำไปประกอบการตัดสินใจได้ดียิ่งขึ้น 

เรื่องโดย คุณวันนิสา งามบัวทอง รองประธานกรรมการบริหารคนที่ 3

เอกสารอ้างอิง

สภาวิชาชีพบัญชี มาตรฐานบัญชีฉบับที่ 10 เหตุการณ์ภายหลังรอบระยะเวลารายงาน

เข้าถึงเมื่อวันที่ 25 มิถุนายน 2562

สภาวิชาชีพบัญชี มาตรฐานสอบบัญชีฉบับที่  560 เหตุการณ์ภายหลังวันที่ในงบการเงิน [http://www.tfac.or.th]  

เข้าถึงเมื่อวันที่ 25 มิถุนายน 2562

+++++++++++++++++++++++