สอบบัญชี

สินทรัพย์ดิจิทัล

สินทรัพย์ดิจิทัล (Digital Assets) เป็นสิ่งที่เราได้พบเจอในชีวิตประจำวันของเรามากขึ้น และเป็นสิ่งใหม่ที่นักบัญชีต้องมีการรับมือให้เข้าใจถึงขอบเขต การรับรู้รายการ การวัดมูลค่า และการเปิดเผยข้อมูล

โดยสิ่งที่จำเป็นต้องทำความเข้าใจเกี่ยวกับสินทรัพย์ดิจิทัล ประกอบด้วย

(1) การทำความเข้าใจพระราชกำหนดการประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัล พ.ศ. 2561

(2) การทำความเข้าใจตามพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543

การทำความเข้าใจพระราชกำหนดการประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัล พ.ศ. 2561

พระราชกำหนดการประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัล พ.ศ. 2561 (โดยมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 14 พฤษภาคม พ.ศ. 2561) เป็นกฎหมายภายใต้การกับดูแลของ ก.ล.ต. เพื่อคุ้มครองผู้ลงทุน ลดความเสี่ยงจากการถูกหลอกหรือถูกเอาเปรียบ สร้างความชัดเจนในการกำกับดูแลให้ผู้ที่ต้องการใช้เครื่องมือนี้โดยสุจริตสามารถทำได้ และป้องกันการฟอกเงินหรือใช้สินทรัพย์ดิจิทัลในทำงานไม่สุจริต โดยมีวัตถุประสงค์เพื่อกำกับดูแลเรื่อง

(1) การระดมทุนต่อประชาชนผ่านการเสนอขายโทเคนดิจิทัล

(2) การประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัล

(3) การดำเนินกิจกรรมเกี่ยวกับสินทรัพย์ดิจิทัล

ทั้งนี้ พ.ร.ก. ฉบับนี้ กำหนดให้สินทรัพย์ดิจิทัล (Digital Assets) หมายความว่า (1) คริปโทเคอร์เรนซี (Cryptocurrency) และ (2) โทเคนดิจิทัล (Digital Token) โดยให้คำนิยามไว้ดังนี้

 คณะกรรมการ ก.ล.ต. ได้ออกประกาศกำหนดให้คริปโทเคอร์เรนซี (Cryptocurrency) ที่ผู้ออกมีวัตถุประสงค์ในการระดมทุนจากประชาชนและมีการกำหนดสิทธิของบุคคลในการเข้าร่วมลงทุนในโครงการหรือกิจการใด ๆ หรือมีการกำหนดสิทธิในการได้มาซึ่งสินค้าหรือบริการหรือสิทธิอื่นใด ๆ ถือเป็นโทเคนดิจิทัล (Digital Token) ด้วย 

การระดมทุนต่อประชาชนผ่านการเสนอขายโทเคนดิจิทัล (ICO)

ICO หรือชื่อเต็มคือ Initial Coin Offering คือการระดมทุนแบบดิจิทัลด้วยการเสนอขายโทเคนดิจิทัล ผ่านระบบบล็อกเชนต่อสาธารณชน โดยผู้ระดมทุนจะเป็นผู้ออกโทเคนดิจิทัล มาแลกกับเงินดิจิทัล (cryptocurrency) การระดมทุนด้วย ICO สรุปสาระสำคัญได้ดังนี้

- ผู้ระดมทุนกระทำได้เฉพาะนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดหรือบริษัทมหาชนจำกัด

- ผู้ระดมทุนต้องได้รับอนุญาตจากสำนักงาน ก.ล.ต.

- ผู้ระดมทุนต้องมีการจัดทำมีแบบแสดงรายการข้อมูลการเสนอขายโทเคนดิจิทัล และร่างหนังสือชี้ชวนมีผลใช้บังคับแล้ว

- ต้องเสนอขายผ่านผู้ให้บริการระบบเสนอขายโทเคนดิจิทัล (ICO portal) ที่ได้รับความเห็นชอบจากคณะกรรมการ ก.ล.ต. เท่านั้น

- รับคริปโทเคอร์เรนซีจากธุรกิจสินทรัพย์ดิจิตอลที่ได้รับอนุญาต

- ผู้ลงทุนต้องมีคุณสมบัติและวงเงินลงทุนได้ตามที่กำหนด

 การประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัล

สำหรับผู้ประกอบการธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัลที่อยู่ภายใต้การกำกับดูแลของ ก.ล.ต. ในปัจจุบันมีอยู่ 5 ประเภททั้งการประกอบธุรกิจเกี่ยวกับคริปโทเคอร์เรนซี และ โทเคนดิจิทัล ได้แก่

(1) ศูนย์ซื้อขายสินทรัพย์ดิจิทัล (Exchange) คือ ศูนย์กลางหรือเครือข่ายใด ๆ ที่จัดให้มีขึ้นเพื่อการซื้อขายหรือแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ดิจิทัล โดยการจับคู่หรือหาคู่สัญญาให้ หรือการจัดระบบหรืออำนวยความสะดวกให้ผู้ซึ่งประสงค์จะซื้อขายหรือแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ดิจิทัลสามารถทำความตกลงหรือจับคู่กันได้โดยกระทำเป็นทางค้าปกติ แต่ทั้งนี้ไม่รวมศูนย์กลางหรือเครือข่ายในลักษณะที่คณะกรรมการ ก.ล.ต. ประกาศกำหนด

(2) นายหน้าซื้อขายสินทรัพย์ดิจิทัล (Broker) คือ บุคคลซึ่งให้บริการหรือแสดงต่อบุคคลทั่วไปว่าพร้อมจะให้บริการเป็นนายหน้าหรือตัวแทน เพื่อซื้อขายหรือแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ดิจิทัลให้แก่บุคคลอื่นโดยกระทำเป็นทางค้าปกติและได้รับค่าธรรมเนียมหรือค่าตอบแทนอื่น แต่ไม่รวมถึงการเป็นนายหน้าหรือตัวแทนในลักษณะที่คณะกรรมการ ก.ล.ต. ประกาศกำหนด

(3) ผู้ค้าสินทรัพย์ดิจิทัล (Dealer) คือ บุคคลซึ่งให้บริการหรือแสดงต่อบุคคลทั่วไปว่าพร้อมจะให้บริการซื้อขายหรือแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ดิจิทัลในนามของตนเองเป็นทางค้าปกติ โดยกระทำนอกศูนย์ซื้อขายสินทรัพย์ดิจิทัล แต่ไม่รวมถึงการให้บริการในลักษณะตามที่คณะกรรมการ ก.ล.ต. ประกาศกำหนด

(4) ที่ปรึกษาสินทรัพย์ดิจิทัล (investment advisor) และ (5) ผู้จัดการเงินทุนสินทรัพย์ดิจิทัล (fund manager) ต้องได้รับใบอนุญาตในการประกอบธุรกิจจากรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง โดยต้องปฏิบัติตามกฎเกณฑ์ที่ ก.ล.ต. กำหนด

การดำเนินกิจกรรมเกี่ยวกับสินทรัพย์ดิจิทัล

ผู้ที่จะสามารถประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัลข้างต้นได้ จะต้องได้รับอนุญาตจากรัฐมนตรีตามข้อเสนอแนะของคณะกรรมการ ก.ล.ต. ซึ่งในการยื่นขออนุญาตและการพิจารณาอนุญาต เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไข รวมถึงเสียค่าธรรมเนียมตามที่รัฐมนตรีประกาศกำหนด ซึ่งในการพิจารณาอนุญาต รัฐมนตรีจะกำหนดเงื่อนไขให้ผู้ได้รับอนุญาตให้ประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัลต้องปฏิบัติด้วย ทั้งนี้ผู้ที่จะประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัลสามารถยื่นขอรับใบอนุญาตประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัลเพียงประเภทใดประเภทหนึ่งหรือหลายประเภทได้ภายหลังจากได้รับอนุญาตให้ประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัลแล้ว ผู้ประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัล (“ผู้ประกอบธุรกิจฯ”) มีหน้าที่ต้องปฏิบัติตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ภายใต้ พ.ร.ก. สินทรัพย์ดิจิทัลฯ และกฎเกณฑ์อื่น ๆ ที่คณะกรรมการ ก.ล.ต. หรือสำนักงาน ก.ล.ต. ประกาศกำหนดโดยอาศัยอำนาจตาม พ.ร.ก. สินทรัพย์ดิจิทัลฯ ด้วย

การทำความเข้าใจตามพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543

ตามพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 กำหนดให้การจัดทำบัญชีต้องเป็นไปตามมาตรฐานการบัญชี แต่ไม่มีมาตรฐานการบัญชีเกี่ยวกับสินทรัพย์ดิจิทัลโดยตรงนั้น สภาวิชาชีพบัญชีได้ให้ความรู้ความเข้าใจเกี่ยวกับหลักการบัญชีที่รองรับสินทรัพย์ดิจิทัลโดยอ้างอิงจาก Agenda Decision (AD) ของ IASB เปรียบเสมือนข้อหารือเกี่ยวกับมาตรฐานบัญชี ซึ่งได้ให้แนวทางนำสำหรับกิจการผู้จัดทำงบการเงินในประเทศไทย สามารถประยุกต์ใช้แนวทางนี้ ในการรับรู้รายการ การวัดมูลค่า และการเปิดเผยข้อมูล ดังนี้

คำนิยามของคริปโทเคอร์เรนซี IASB ต้องมีลักษณะทุกข้อดังต่อไปนี้เท่านั้น

(1) เป็นสกุลเงินดิจิทัลหรือสกุลเงินเสมือนซึ่งถูกบันทึกอยู่บนการประมวลผลแบบกระจายศูนย์ที่ใช้วิทยาการเข้ารหัสลับเพื่อความปลอดภัย

(2) ต้องไม่ได้ออกโดยหน่วยงานกำกับดูแลหรือหน่วยงานอื่น

(3) ต้องไม่ได้ก่อให้เกิดสัญญาระหว่างผู้ถือกับอีกฝ่ายหนึ่ง **คริปโทเคอร์เรนซีตามลักษณะข้างต้น ไม่ได้ครอบคลุมถึงสินทรัพย์ดิจิทัลที่นิยามไว้ในพระราชกำหนดการประกอบธุรกิจสินทรัพย์ดิจิทัล พ.ศ. 2561 ดังนั้นผู้ถือสินทรัพย์ดิจิทัลจึงควรวิเคราะห์ลักษณะและเงื่อนไขของสินทรัพย์ดิจิทัลว่ามีลักษณะข้างต้นหรือไม่ก่อนประยุกต์ใช้แนวทางใน Agenda Decision ฉบับนี้

ตามที่ IASB ไม่ได้มีการออกมาตรฐานใหม่ออกมาสำหรับคริปโทเคอร์เรนซี เนื่องจากมาตรฐานเดิมครอบคลุมอยู่แล้ว จึงมีการเปรียบเทียบว่าคริปโทเคอร์เรนซีเข้านิยามของมาตรฐานฉบับใด ดังนี้

คริปโทเคอร์เรนซีที่ถือเป็นรายการ “สินทรัพย์ไม่มีตัวตน” ตาม IAS38 ต้องมีลักษณะทุกข้อดังต่อไปนี้เท่านั้น

(1) สามารถแยกเป็นเอกเทศได้จากผู้ถือ และสามารถขายหรือโอนได้โดยเอกเทศ

(2) ไม่ได้ให้สิทธิแก่ผู้ถือที่จะได้รับจำนวนเงินที่กำหนดได้แน่นอนหรือจำนวนเงินที่สามารถทราบได้ในจำนวนหน่วยของสกุลเงิน (ไม่เป็นจำนวนเงิน)

(3) ไม่มีลักษณะทางกายภาพ

คริปโทเคอร์เรนซีไม่ถือเป็นรายการ “เงินสด” หรือ “สินทรัพย์ทางการเงิน”ตาม IAS 32 เป็นไปตามทุกข้อดังนี้

(1) ไม่มีลักษณะของ “เงินสด” เนื่องจากไม่เข้านิยามเงินสด จากการที่ไม่สามารถนำมาใช้ในการเป็นสื่อกลางในการแลกเปลี่ยนสินค้าหรือบริการ และใช้เป็นหน่วยเงินตราในการกำหนดราคาสินค้าหรือบริการในการวัดมูลค่าและรับรู้รายการทั้งหมดในงบการเงินได้

(2) ไม่ถือเป็นรายการ ”สินทรัพย์ทางการเงิน” เนื่องจากไม่เข้านิยามตราสารทุนของกิจการอื่น รวมถึงไม่ได้ทำให้เกิดสิทธิตามสัญญาแก่ผู้ถือ และไม่ใช่สัญญาที่จะหรืออาจจะชำระด้วยตราสารทุนของผู้ถือ

เนื่องจาก IAS38 ไม่ได้ครอบคลุมถึงสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่ไปอยู่ในมาตรฐานเฉพาะเรื่องนั้น ๆ เช่น สินทรัพย์ทางการเงิน เป็นต้น และจากข้อมูลข้างต้นคริปโทเคอร์เรนซีไม่เข้านิยามของสินทรัพย์ทางการเงิน จึงต้องกลับมาใช้นิยามของสินทรัพย์ไม่มีตัวตน เว้นแต่มีวัตถุประสงค์ถือไว้เพื่อขายให้จะเข้านิยามสินค้าคงเหลือ ตาม IAS 2

การพิจารณามาตรฐานการรายงานทางการเงิน ต้องพิจารณาควบคู่กับวัตถุประสงค์ในการถือสินทรัพย์ดิจิทัลประกอบด้วย ดังนี้ 

อ้างอิง

เข้าถึงวันที่ 16/9/2565

1. e-Magazine ฉบับที่ 120 เดือนมีนาคม 2565 DBD Accounting (http://magazine.dbd.go.th/admin/readebook/M65083)

2. คำถาม-คำตอบเกี่ยวกับการถือครองคริปโทเคอร์เรนซี (Cryptocurrencies) สำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (NPAEs) - สภาวิชาชีพบัญชี

(https://acpro-std.tfac.or.th/test_std/uploads/files/Q%E0%B8%BFA_Crypto_NPAEs.pdf)

3. รู้เขา รู้ระวัง รู้เท่าทัน สินทรัพย์ดิจิทัล – ก.ล.ต.

https://www.sec.or.th/TH/Documents/DigitalAsset/DigitalAssetInvestment-Guide.pdf

4. การเสวนา ภาพรวมการตรวจสอบงบการเงินที่มีสินทรัพย์ดิจิทัล (Facebook Live สภาวิชาชีพบัญชี) https://www.facebook.com/events/2208213125999962/?acontext=%7B%22ref%22%3A%2252%22%2C%22action_history%22%3A%22[%7B%5C%22surface%5C%22%3A%5C%22share_link%5C%22%2C%5C%22mechanism%5C%22%3A%5C%22share_link%5C%22%2C%5C%22extra_data%5C%22%3A%7B%5C%22invite_link_id%5C%22%3A392767892367276%7D%7D]%22%7D และ https://www.tfac.or.th/upload/9414/WWozPuwFe4.pdf

5. คุยสบายๆ รายการบัญชี และกรณีตัวอย่างข้อผิดพลาด และรายการผิดปกติในงบการเงิน รุ่นที่ 2/2565 - สภาวิชาชีพบัญชี https://www.tfac.or.th/upload/9414/4h9WsP2C6u.pdf